Co można amortyzować odrębnie od budynku?

Pytanie: Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży i serwisu samochodów. W celu zwiększenia przestrzeni salonu oraz serwisu prowadzi inwestycję mającą na celu rozbudowę budynku mieszczącego salon samochodowy. W budynku oraz na dachu i ścianach budynku umieszczone zostaną m.in. następujące składniki majątkowe: elementy wyposażenia wewnętrznego i zewnętrznego, system wentylacji oraz klimatyzacji, instalacja elektryczna, system video, windy, drzwi zewnętrzne oraz bramy wjazdowe i garażowe. Czy ww. składniki majątkowe stanowią odrębne pojedyncze lub kompleksowe środki trwałe i jako takie mogą podlegać amortyzacji podatkowej odrębnie od budynku?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2019 r. (data wpływu 16 maja 2019 r.), uzupełnione pismem z dnia 18 lipca 2019 r. (data nadania 18 lipca 2019 r., data wpływu 19 lipca 2019 r.) oraz pismem z dnia 17 lipca 2019 r. (data nadania 18 lipca 2019 r., data wpływu 23 lipca 2019 r.) będącymi odpowiedzią na wezwanie z dnia 8 lipca 2019 r. (data wysyłki 8 lipca 2019 r., data doręczenia 11 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania składników majątkowych za pojedyncze lub kompleksowe środki trwałe i możliwości ich amortyzacji odrębnie od budynku w przypadku:

1. Elementów wyposażenia wewnętrznego - jest prawidłowe,
2. Elementów wyposażenia zewnętrznego - jest prawidłowe,
3. Systemu monitoringu olejowego - jest prawidłowe,
4. Systemu wentylacji oraz klimatyzacji - jest prawidłowe,
5. Instalacji wodno-kanalizacyjnej - jest prawidłowe,
6. Instalacji oświetlenia - jest prawidłowe,
7. Instalacji przeciwpożarowej - jest prawidłowe,
8. Instalacji elektrycznej - jest prawidłowe,
9. Instalacji pneumatycznej - jest prawidłowe,
10. Systemu wyciągu spalin - jest prawidłowe,
11. Ładowarki elektrycznej dla samochodów elektrycznych - jest prawidłowe,
12. Systemu video - jest prawidłowe,
13. Wind oraz dźwigów osobowych i towarowych - jest prawidłowe,
14. Systemu podłogi podniesionej - jest prawidłowe,
15. Oznakowania zewnętrznego i wewnętrznego dotyczącego firmy Spółki oraz marek sprzedawanych samochodów umieszczone na zewnątrz oraz wewnątrz budynku - jest prawidłowe,
16. Drzwi zewnętrznych oraz bram wjazdowych i garażowych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania składników majątkowych za pojedyncze lub kompleksowe środki trwałe i możliwości ich amortyzacji odrębnie od budynku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca [zwany dalej także Spółką] prowadzi działalność w zakresie sprzedaży i serwisu samochodów. W celu zwiększenia przestrzeni salonu oraz serwisu Spółka prowadzi inwestycję mającą na celu rozbudowę budynku mieszczącego salon samochodowy. W związku z prowadzoną inwestycją w budynku oraz na dachu i ścianach budynku umieszczone zostaną m.in. następujące składniki majątkowe:

1. Elementy wyposażenia wewnętrznego Wyposażenie wewnętrzne obejmujące m.in. sufit z profili metalowych i płyt gipsowych; podwieszany sufit; sufit napinany - typu B (elementy oświetlenia na samodzielnej konstrukcji nośnej - podwieszone pod stropem budynku - możliwe do demontażu); balustrady na wewnętrznych klatkach schodowych; automatyczne drzwi zewnętrzne oraz wewnętrzne i bramy wjazdowe oraz garażowe (m.in. automatyczne drzwi rozsuwane, brama wjazdowa dla samochodów od strony południowej), drzwi wewnętrze, okna wewnętrzne, oświetlenie - lampy wiszące i wpuszczone w sufit podwieszony wraz z osprzętem (np. zasilacz, źródła światła itp.), zabudowy kuchenne, szafy z profilem, ścianka TV, biurko recepcji; schody w salonie - z poziomu 0 na poziom +2 (schody dla Klientów reprezentacyjne na niezależnej konstrukcji mocowane do elementów stałych budynku - nie stanowią konstrukcji elementu nośnego budynku), lodówka blatowa - kafeteria na poziomie 0, lodówka, zmywarka, zlewozmywak, kuchenka mikrofalowa, armatura; wyposażenie łazienki - armatura, kabina, toaleta, umywalka, dodatki łazienkowe, grzejnik; przeszklenie 7 pokoi konsultacyjnych, ścianki działowe oraz drzwi. Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych (Dz. U. 2010 nr 242 poz. 1622, dalej jako: Klasyfikacja Środków Trwałych, KŚT) elementy takie stanowią środki trwałe z grupy 8 (narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nieklasyfikowane).
2. Elementy wyposażenia zewnętrznego Wyposażenie zewnętrzne obejmujące balustradę na dachu budynku, elewację wentylowaną - element ozdobny wykonany z blachy perforowanej mocowany do budynku niestanowiący konstrukcji budynku, daszek nad wejściem - element nie związany z konstrukcja budynku, związany z fasadą wentylowaną) - w ocenie Spółki zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych elementy takie stanowią środki trwałe z grupy 8 (narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nieklasyfikowane).
3. System monitoringu olejowego - zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).
4. System wentylacji mechanicznej oraz klimatyzacji (system wentylacji/rekuperacji/ klimatyzacji wraz z centralami, instalacja klimatyzacji w serwerowni) - zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).
5. Instalacja wodno-kanalizacyjna obejmująca w szczególności promienniki, nagrzewnice wodne, grzejniki, armaturę łazienkową, muszle WC, umywalki, akcesoria łazienkowe, pisuary, armaturę do pisuarów, stelaże instalacyjne do pisuarów, umywalek, toalet - zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).
6. Instalacja oświetlenia - obejmująca w szczególności oprawy LED, oprawy awaryjne - zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).
7. Instalacja przeciwpożarowa - czujniki dymu, przyciski przeciwpożarowe, ostrzegacze przeciwpożarowe, elementy sterujące, syreny przeciwpożarowe, zasilacze/akumulatory, przyciski oddymiania, klapy dymowe, siłowniki drzwi, czujniki deszczu/wiatru, nawiew dymowy - zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).
8. Instalacja elektryczna obejmująca m.in. korytka - rozdzielnie, okablowanie, koryta kablowe wraz z pokrywami, uchwyty/zawiesia/kotwy, bezpiecznik, puszki montażowe, złączki i szybkozłączki, opaski montażowe, rurki montażowe PCV - zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).
9. instalacja pneumatyczna - zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).
10. Instalacja wyciągu spalin - zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).
11. Ładowarka elektryczna dla samochodów elektrycznych (na placu przed budynkiem - dla pojazdów elektrycznych Klientów) - zgodnie z KŚT w ocenie Spółki każdą z ładowarek można wyodrębnić jako odrębny środek trwały z grupy 4 (urządzenia techniczne).
12. System video obejmujący 23 monitory NEC + serwer + oprogramowanie oraz system audio obejmujący 51 głośników + 9 wzmacniaczy + 2 mixery + oprogramowanie - nagłośnienie obiektu zgodnie z wymaganiami standardu marki samochodów sprzedawanej przez Spółkę - zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).
13. Dźwigi oraz windy, w szczególności dźwig panoramiczny W1 (osobowa winda przeszklona - dla Klientów obsługująca obiekt od poziomu -1 do poziomu +3), dźwig w szybie betonowym W2 - (osobowa winda dla Klientów i pracowników pomiędzy poziomami -1 do +3), dźwig towarowy w części serwisowe (do obsługi magazynu serwisowego - części zamienne obsługa poziomu od -1 do poziomu 0), dźwig towarowy samochodowy (obsługuje ekspozycje pojazdów od poziomu -1 do poziomu +1) jak również przeszklenie szybu windy. Zgodnie z KŚT windy oraz dźwigi osobowe i towarowe stanowią środki trwałe zaszeregowane w grupie 6 (urządzenia techniczne).
14. System podłogi podniesionej obejmujący m.in. samodzielną konstrukcję podłogi technicznej, modułowej demontowalnej oraz elektryczne puszki podłogowe i wykładzinę - zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).
15. System oznakowania zewnętrznego i wewnętrznego dotyczącego firmy Spółki oraz marek sprzedawanych samochodów umieszczone na zewnątrz oraz wewnątrz Budynku (w szczególności - gwiazda obrotowa na dachu budynku oraz oznakowanie wewnętrzne, szyldy) - zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).
16. Drzwi zewnętrzne oraz bramy wjazdowe i garażowe (m.in. automatyczne drzwi rozsuwane, brama wjazdowa dla samochodów, brama garażowa). Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych, ww. drzwi oraz bramy można zaklasyfikować do grupy 6 podgrupy 66, rodzaj 669 - Pozostałe urządzenia nieprzemysłowe.

Wszystkie wymienione w stanie faktycznym wniosku składniki majątkowe stanowią własność Wnioskodawcy i są/będą wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą po oddaniu budynku do użytkowania. Przewidywany okres używania składników majątkowych jest dłuższy niż rok. Wszystkie wymienione powyżej składniki majątkowe wraz z ewentualnym okablowaniem stanowią kompletne i dające się wyodrębnić urządzenia zdatne do użytku w takiej postaci, w jakiej zostały zmontowane. Przedmiotowe składniki majątkowe posiadają wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem oraz zostały zamontowane przed oddaniem budynku do użytkowania. Jednocześnie mając na uwadze sposób jego zamontowania w budynku należy uznać, iż zespół elementów wyposażenia nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy wymienione w stanie faktycznym przedmiotowego wniosku o interpretację w pozycjach od 1 do 16 składniki majątkowe stanowią odrębne pojedyncze lub kompleksowe środki trwałe i jako takie mogą podlegać amortyzacji podatkowej odrębnie od budynku?

Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione w stanie faktycznym przedmiotowego wniosku o interpretację w pozycjach od 1 do 16 składniki majątkowe stanowią odrębne pojedyncze lub kompleksowe środki trwałe i jako takie podlegają odrębnie od budynku amortyzacji podatkowej zgodnie ze stawką amortyzacji wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Updop. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Stosownie do art. 15 ust. 6 Updop kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Regulacja art. 16a ust. 1 tej ustawy stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonejw art. 17a pkt 1 updop, zwane środkami trwałymi.

Przy uwzględnieniu, że amortyzacji środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych (art. 16i Updop) stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy, w którym następuje odwołanie się do symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych, należy stwierdzić, że rozwinięcie zakresu przedmiotowego środków trwałych wskazanych w art. 16a ust. 1 ww. ustawy ma miejsce w Klasyfikacji Środków Trwałych, która została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. 2010 nr 242 poz. 1622, dalej jako: Rozporządzenie). Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że dokonuje klasyfikacji środków trwałych zgodnie z Rozporządzeniem, ponieważ ma ono zastosowanie w sprawach podatkowych, o których mowa w Ustawie o CIT do dnia 31 grudnia 2017 (zgodnie z § 2 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2016, poz. 1864). Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustaleniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Przez środki trwałe rozumie się w Klasyfikacji Środków Trwałych rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się w Klasyfikacji Środków Trwałych pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może być nim np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla, zespoły komputerowe itp.

Podsumowując: aby składniki majątku wymienione w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mogły zostać zaliczone do środków trwałych podatnika muszą spełniać następujące warunki:

1. Elementy wyposażenia wewnętrznego:

Wyposażenie stanowią elementy wyposażenia zdatne do użytku w takiej postaci, w jakiej zostały zamontowane. Każdy z elementów posiada cechy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem Jednocześnie mając na uwadze sposób jego zamontowania w budynku należy uznać, iż zespół elementów wyposażenia nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku. W ocenie Spółki zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych (Dz. U. 2010 nr 242 poz. 1622, dalej jako: Klasyfikacja Środków Trwałych, KŚT) zespół ten można wyodrębnić jako kompleksowy środek trwały z grupy 8 (narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nieklasyfikowane).

2. Elementy wyposażenia zewnętrznego

Wyposażenie zewnętrzne składa się z elementów wyposażenia zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej został zamontowany np. balustrada czy elewacja. Każdy z elementów posiada cechy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób zamontowania każdego z elementów na zewnątrz budynku należy uznać, iż każdy z tych elementów nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku. W ocenie Spółki zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych każdy z tych elementów można wyodrębnić jako środek trwały z grupy 8 (narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nieklasyfikowane).

3. System monitoringu olejowego

System ten stanowi kompleksowy zespół urządzeń wraz z okablowaniem, zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób jego zamontowania w budynku należy uznać, iż system ten nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

4. System wentylacji oraz klimatyzacji

System ten stanowi kompleksowy zespół urządzeń wraz z okablowaniem, zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób jego zamontowania w budynku należy uznać, iż system ten nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

5. Instalacja wodno-kanalizacyjna

Instalacja stanowi kompleksowy zespół urządzeń, zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób jego zamontowania w budynku należy uznać, iż system ten nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

6. Instalacja oświetlenia

Instalacja stanowi kompleksowy zespół urządzeń zapewniających oświetlenie budynkowi, zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób jego zamontowania w budynku należy uznać, iż system ten nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Zgodnie z KŚT system ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

7. Instalacja przeciwpożarowa

Instalacja przeciwpożarowa to zespół urządzeń służących zabezpieczeniu budynku przed pożarem, a więc rodzaj systemu przeciwpożarowego. System ten stanowi kompleksowy zespół urządzeń zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób zamontowania tej instalacji w budynku należy uznać, iż system ten nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Mając powyższe na uwadze, z punktu widzenia kryteriów techniczno-użytkowych, a w szczególności możliwości eksploatacji instalacji przeciwpożarowej po jej ewentualnym demontażu, urządzenia należałoby uznać za kompletne i w konsekwencji zdatne do użytku. W ocenie Spółki zgodnie z KŚT urządzenie przeciwpożarowe zostało sklasyfikowane jako kompleksowy środek trwały w grupie 6 (urządzenia techniczne).

8. Instalacja elektryczna

Instalacja elektryczna to kompleksowy system składający się z sieci przewodów rozprowadzających lub łączących ze sobą poszczególne urządzenia w celu zapewnienia dostawy oraz przesyłu energii elektrycznej w budynku. System ten stanowi kompleksowy zespół urządzeń zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób zamontowania tej instalacji w budynku należy uznać, iż system ten nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Mając powyższe na uwadze, z punktu widzenia kryteriów techniczno- użytkowych, a w szczególności możliwości eksploatacji instalacji przeciwpożarowej po jej ewentualnym demontażu, urządzenia należałoby uznać za kompletne i w konsekwencji zdatne do użytku. W ocenie Spółki zgodnie z KŚT instalacja elektryczna została sklasyfikowane jako kompleksowy środek trwały w grupie 6 (urządzenia techniczne).

9. Instalacja pneumatyczna

Instalacja pneumatyczna to kompleksowy zespół urządzeń zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. Posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób zamontowania tej instalacji w budynku należy uznać, iż nie jest trwale związana z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na tę instalację urządzeń. Mając powyższe na uwadze, z punktu widzenia kryteriów techniczno-użytkowych,a w szczególności możliwości eksploatacji instalacji pneumatycznej po jej ewentualnym demontażu, instalację należałoby uznać za kompletne i w konsekwencji zdatne do użytku. W ocenie Spółki zgodnie z KŚT instalacja ta została sklasyfikowana jako kompleksowy środek trwały w grupie 6 (urządzenia techniczne).

10. System wyciągu spalin

System wyciągu spalin to zespół urządzeń służących odprowadzaniu szkodliwych dla zdrowia spalin z budynku. System ten stanowi kompleksowy zespół urządzeń zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób zamontowania tej instalacji w budynku należy uznać, iż nie jest ona trwale związana z budynkiem, gdyż można ją odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Mając powyższe na uwadze, z punktu widzenia kryteriów techniczno-użytkowych, a w szczególności możliwości eksploatacji systemu wyciągu spalin po jej ewentualnym demontażu, urządzenia należałoby uznać za kompletne i w konsekwencji zdatne do użytku. W ocenie Spółki zgodnie z KŚT system wyciągu spalin został sklasyfikowany jako kompleksowy środek trwały w grupie 6 (urządzenia techniczne).

11. Ładowarka elektryczna dla samochodów elektrycznych

Ładowarka jest zdatna do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowana oraz posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób jej zamontowania w budynku należy uznać, iż nie jest ona trwale związana z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. W ocenie Spółki zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych każdą z ładowarek można wyodrębnić jako środek trwały z grupy 4.

12. System video

System ten stanowi kompleksowy zespół urządzeń wraz z okablowaniem, zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej zostanie zamontowany. System ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób jego zamontowania w budynku należy uznać, iż system ten nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku, jak również składających się na ten system urządzeń. Zgodnie z KŚT System ten stanowi kompleksowy środek trwały z grupy 6 (urządzenia techniczne).

13. Windy oraz dźwigi osobowe i towarowe

W ocenie Spółki zgodnie z KŚT windy oraz dźwigi osobowe i towarowe stanowią środki trwałe zaszeregowane w grupie 6 (urządzenia techniczne). Wyszczególnienie to wyraźnie sugeruje możliwą odrębność ewidencyjną wymienionych urządzeń. Sama winda czy dźwig osobowy/towarowy są urządzeniami kompletnymi, które mogą być wymontowane bez uszczerbku dla budynku oraz tych urządzeń, a następnie zamontowane także w innych budynkach, bez zmiany ich przeznaczenia. Jednocześnie argumentem przemawiającym za wyodrębnieniem przedmiotowych urządzeń jako środków trwałych jest fakt, iż stanowią one element szybciej zużywalny niż sam budynek i wymagają również większych nakładów na konserwacje i remonty bieżące. Zainstalowane w budynku windy oraz dźwigi osobowe i towarowe stanowią kompletne i dające się wyodrębnić urządzenia zdatne do użytku w takiej postaci, w jakiej zostaną zamontowane. Posiadają one wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Mając powyższe na uwadze z punktu widzenia kryteriów techniczno-użytkowych, a w szczególności możliwości eksploatacji tych urządzeń po ich ewentualnym demontażu, urządzenia należałoby uznać za kompletne i w konsekwencji zdatne do użytku.

14. System podłogi podniesionej obejmująca m.in. samodzielną konstrukcję podłogi technicznej, modułowej demontowalnej oraz elektryczne puszki podłogowe i wykładzinę.

System podłogi podniesionej stanowi zespół elementów wyposażenia zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej został zamontowany. Zespół ten posiada wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób jego zamontowania w budynku należy uznać, iż zespół elementów wyposażenia nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku. W ocenie Spółki zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych (Dz. U. 2010 nr 242 poz. 1622, dalej jako: Klasyfikacja Środków Trwałych, KŚT) zespół ten można wyodrębnić jako kompleksowy środek trwały z grupy 8 (narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nieklasyfikowane).

15. Oznakowanie zewnętrzne i wewnętrzne dotyczącego firmy Spółki oraz marek sprzedawanych samochodów umieszczone na zewnątrz oraz wewnątrz Budynku.

Każdy z tych elementów jest zdatnych do użytku w takiej postaci, w jakiej został zamontowany oraz posiada wszystkie cechy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania zgodnie z przeznaczeniem. Jednocześnie mając na uwadze sposób zamontowania tych elementów w budynku i na budynku należy uznać, iż każdy z nich nie jest trwale związany z budynkiem, gdyż można go odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji budynku. W ocenie Spółki zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych (Dz. U. 2010 nr 242 poz. 1622, dalej jako: Klasyfikacja Środków Trwałych, KŚT) elementy te można zakwalifikować jako odrębne środki trwałe z grupy 8 (narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej nieklasyfikowane). Przykładowo gwiazda obrotowa powinna zostać przyporządkowana do rodzaju 808 - Pozostałe narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane.

16. Drzwi zewnętrzne oraz bramy wjazdowe i garażowe

Przy założeniu, że drzwi oraz bramy są kompletne oraz zdatne do użytku, jest możliwe ich zdemontowanie bez uszczerbku dla drzwi oraz budynku i zamontowanie w innym budynku, mogą one zostać zakwalifikowane jako odrębny środek trwały.

Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych, urządzenia te można zaklasyfikować do grupy 6 podgrupy 66, rodzaj 669 - Pozostałe urządzenia nieprzemysłowe. Reasumując, wszystkie opisane wyżej składniki majątku mogą zostać uznane za odrębne środki trwałe, ponieważ:

Mając na uwadze przedstawiony wyżej opis poszczególnych obiektów, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinno budzić wątpliwości ich zakwalifikowanie do odrębnych środków trwałych z punktu widzenia zarówno kryteriów wynikających z przepisów, jak i stanowisk organów podatkowych. Stanowisko Spółki zostało potwierdzone przez organy podatkowe przykładowo w następujących interpretacjach:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie uznania składników majątkowych za pojedyncze lub kompleksowe środki trwałe i możliwości ich amortyzacji odrębnie od budynku w przypadku:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r.,poz. 865, ze zm., dalej „updop”) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

Na podstawie art. 15 ust. 6 updop kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Oznacza to, że wymienione w pkt 1-3 powyższej regulacji środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

Jak już wyżej zostało wskazane, środek trwały podlega amortyzacji w sytuacji, gdy w dniu przyjęcia do używania jest kompletny i zdatny do użytku.

Składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

Zgodnie z art. 16f ust. 1 updop, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

W myśl art. 16d ust. 2 składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Na podstawie art. 16f ust. 3 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Należy przy tym zauważyć, że limit dotyczący nowych środków trwałych z kwoty 3.500 zł do 10.000 zł zwiększony został przepisem art. 2 pkt 21 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175, dalej „ustawa nowelizująca”), zgodnie z którym użyte w art. 16d w ust. 1, w art. 16e w ust. 1 i 2, dwukrotnie w art. 16f w ust. 3, dwukrotnie w art. 16g w ust. 13 oraz w art. 16k w ust. 9 wyrazy „3.500 zł” zastępuje się wyrazami „10.000 zł”.

Jednocześnie, w ww. ustawie nowelizującej, ustawodawca zawarł przejściowy przepis art. 11 stanowiący, że przepisy (…) art. 16d ust. 1, art. 16e ust. 1 i 2, art. 16f ust. 3, art. 16g ust. 13 i art. 16k ust. 9 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do składników majątku przyjętych do używania po 31 grudnia 2017 r.

Jak wskazuje art. 16h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 16i ust. 1 updop, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Z powyższych przepisów wynika, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w okresie dłuższym niż 1 rok (środków trwałych). Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiących załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Aby dany składnik majątku mógł zostać zaliczony do środków trwałych, musi stanowić własność lub współwłasność podatnika.

Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych stanowi załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stawki amortyzacyjne przyporządkowane są do środków trwałych oznaczonych symbolami. Ich rozwinięcie znajduje się w Klasyfikacji Środków Trwałych, którą określa Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864) będące rozporządzeniem wykonawczym do ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2019 r. poz. 649).

Zgodnie z definicją przedstawioną w ww. rozporządzeniu, Klasyfikacja Środków Trwałych (KŚT) jest usystematyzowanym wykazem środków trwałych (obiektów) służących do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W KŚT za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt - obiektu zbiorczego, którym może być zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla, zespoły komputerowe itp.

Należy jednak zauważyć, że zarówno przepisy ww. ustawy o statystyce publicznej, jak i wydanego w celu jej wykonania rozporządzenia, nie są przepisami prawa podatkowego, a w konsekwencji, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, nie mogą być przedmiotem niniejszej interpretacji.

Obowiązek odpowiedniej klasyfikacji środka trwałego spoczywa na podmiocie gospodarczym. Wynika to z komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11). W przypadku trudności w ustaleniu właściwej klasyfikacji, zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do odpowiedniego Urzędu Statystycznego, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy wskazać, że podstawowym kryterium stanowiącym o klasyfikacji danego urządzenia (nabytego lub wytworzonego przez podatnika) jako odrębnego środka trwałego jest kwestia jego kompletności i zdatności do używania.

Przepisy prawa podatkowego nie wyjaśniają co należy rozumieć pod pojęciem „kompletny i zdatny do użytkowania”. Zgodnie z regułą wykładni językowej, w myśl której w sytuacji, gdy ustawodawca nie nadał danemu terminowi szczególnego znaczenia, stosując definicję ustawową, należy przyjąć takie jego znaczenie, jakie funkcjonuje w języku powszechnym.

W języku powszechnym - jak wynika z definicji zawartej w Słowniku języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sjp.pwn.pl) - pojęcie „używać” jest synonimem pojęcia „użyć” i oznacza m.in. „zastosować coś jako środek, narzędzie” oraz „zrobić z czegoś użytek”. Z powyższego należy wywieść, że oddanie środka trwałego „do używania” jest ściśle związane z włączeniem go do wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej, po uprzednim stwierdzeniu, że jest on kompletny i zdatny do użytku. Składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania - po uzyskaniu stosownych pozwoleń i koncesji. Oznacza to, że w dniu przyjęcia do używania środki trwałe powinny być obiektywnie gotowe do wykorzystywania ich przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Takie rozumienie kryteriów „kompletności” i „zdatności do użytku” prezentowane jest szeroko w doktrynie prawa podatkowego:

W świetle powyższego należy podkreślić, że składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Natomiast, sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć jako „możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania”. Zatem „kompletne i zdatne do użytku” nie oznacza jednocześnie, że składniki majątku mają być zdolne do samodzielnej pracy.

Z wniosku wynika, że Spółka zrealizowała przedsięwzięcie inwestycyjne polegające na rozbudowie budynku mieszczącego salon samochodowy. W wyniku przeprowadzonej inwestycji zostały wytworzone lub nabyte (zainstalowane) obiekty i urządzenia wymienione w pkt 1-16. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku, wszystkie obiekty i urządzenia wymienione przez Wnioskodawcę w punktach 1-16 zostały przez Spółkę nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, stanowią własność Spółki i będą wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą przez okres dłuższy niż rok. Ponadto, jak wynika z przywołanego komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, obowiązek odpowiedniej klasyfikacji środka trwałego spoczywa na podmiocie gospodarczym. Podatnik musi zatem być w stanie dokonać zaklasyfikowania środków trwałych do odpowiednich grup, podgrup i rodzajów. Przyjmując zatem za Spółką, że wszystkie wymienione we wniosku obiekty i urządzenia są samodzielnymi środkami trwałymi, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że każdy z tych środków trwałych (po zakwalifikowaniu do odpowiedniego rodzaju KŚT) będzie podlegał amortyzacji według odpowiednich stawek określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiących załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Spółki, zgodnie z którym wymienione w zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe mogą stanowić odrębne środki trwałe i samodzielnie podlegać amortyzacji na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych według odpowiadających im stawek, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna z 31 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.314.2019.2.SP -Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Wytłuszczenia - red.

Hasła tematyczne: podatek dochodowy od osób prawnych (cit), amortyzacja, interpretacja indywidualna, środek trwały